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Option des sociétés de capitaux à l'IR
Instruction du 22 avril 2009, 4H-2-09
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Les sociétés de capitaux sont soumises de plein droit à l'impôt sur les sociétés. Et à l'exception des sociétés à responsabilité limitée (SARL) de famille et des entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée (EURL), ces sociétés ne pouvaient, jusqu'à présent, pas choisir un autre régime d'imposition.
La loi de modernisation de l'économie du 4 août 2008, autorise désormais, sous certaines conditions, les sociétés anonymes (SA), les sociétés par actions simplifiées (SAS) et les sociétés à responsabilité limitée (SARL), nouvellement créées ou de création récente, à opter pour le régime fiscal des sociétés de personnes pour une période maximale de 5 ans. L'intérêt de cette option est, pour l'essentiel, de permettre aux associés ou actionnaires de ces structures d'imputer sur leurs revenus les déficits subis en début d'exploitation ou d'appréhender immédiatement le bénéfice de l'entreprise tout en bénéficiant de la protection juridique inhérente à la forme de ces sociétés, notamment au regard de la responsabilité limitée des associés face aux dettes de l'entreprise.
Conditions d'application du dispositif
La société de capitaux doit s'assurer qu'elle remplit bien les six critères de l'option pour le régime des sociétés de personnes.
Forme des sociétés éligibles
Les sociétés éligibles à l'option sont les SA, les SARL, les EURL à l'IS, les SAS ainsi que les sociétés d'exercice libéral qui suivent les règles des sociétés de capitaux éligibles (sociétés d'exercice libéral à responsabilité limitée – SELARL –, sociétés d'exercice libéral à forme anonyme – SELAFA –, et sociétés d'exercice libéral par actions simplifiées – SELAS).
Sont donc exclues les autres formes de sociétés commerciales telles que les sociétés en commandite.
> Pour bénéficier de l'option, l'activité principale de la société doit être commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou libérale. L'administration précise néanmoins que cette société peut exercer une activité accessoire non éligible telle que l'activité de gestion de son patrimoine immobilier ou mobilier (gestion d'immeubles de placement ou portefeuille de titres par exemple).
> L'activité principale éligible doit être exercée de manière effective. L'administration tolère cependant une exception au profit des nouvelles sociétés de capitaux en phase d'amorçage qui optent pour le régime des sociétés de personnes dès les premiers mois de leur création, à condition que leur activité principale soit exercée de manière effective à la clôture du premier exercice au titre duquel elles ont opté.
Double condition de détention du capital
Le capital et les droits de vote de la société optante doivent être détenus directement à 50 % au moins, par des personnes physiques. Ils doivent également être détenus directement à 34 % au moins par un ou plusieurs associés exerçant l'une des fonctions de direction suivante : président du conseil de surveillance, membre du directoire, directeur général, président, gérant majoritaire ou gérant minoritaire.
La société qui envisage d'opter pour le régime des sociétés de personnes doit employer moins de 50 salariés. Étant précisé que sont recensées, pour le calcul de cet effectif les personnes liées par un contrat de travail à la société et directement rémunérées par cette dernière.
Condition de chiffre d'affaires ou de total bilan
L'option de la société n'est possible que si la société a réalisé un chiffre d'affaires ou dispose d'un total bilan inférieur à 10 millions d'euros.
Condition d'âge de la société
Enfin, la société doit avoir moins de 5 ans à la date d'effet de l'option, c'est-à-dire à la date d'ouverture du premier exercice d'application de l'option. Sont ainsi concernées les sociétés nouvellement créées qui optent pour ce régime dès leur création et celles de constitution récente ayant d'abord été soumises à l'impôt sur les sociétés avant de choisir le régime des sociétés de personnes.
Formalité de l'option
L'option doit être adressée au service des impôts des entreprises dans les 3 premiers mois du premier exercice de son application.
Cette formalité suppose de remplir un modèle préétabli par l'administration fiscale (joint en annexe de l'instruction). Par ailleurs, l'option doit être accompagnée de la liste des associés présents à la date d'ouverture du premier exercice couvert par le dispositif. Ce document doit être signé par l'ensemble des associés ; à défaut l'option est nulle et la société replacée rétroactivement dans le champ d'application de l'impôt sur les sociétés.
Effets de l'option
Une fois formulée, l'option produit ses effets pour une période de cinq exercices non renouvelable, sauf révocation anticipée ou perte des conditions requises avant l'échéance.
Sauf si elle est exercée dès la création de la société, l'option pour le régime des sociétés de personnes entraîne un changement de régime fiscal. Un changement qui engendre, d'une part les effets de la cessation d'entreprise et, d'autre part l'imposition de la société selon les règles des sociétés de personnes et l'exigibilité de droits d'enregistrement. La sortie du régime entraîne également un certain nombre de conséquences fiscales.
Changement de régime fiscal
> Le changement de régime fiscal lié à l'option produit, en principe, les mêmes effets que si la société cessait son activité, c'est-à-dire qu'il engendre l'imposition immédiate du résultat d'exploitation non encore taxé, la taxation du bénéfice en sursis d'imposition et des plus-values latentes. Et la société optante doit alors informer le service des impôts de son changement de régime dans les 60 jours et lui fournir une déclaration des résultats imposables.
> Lorsqu'une société cesse d'être soumise à l'IS, les associés sont imposés au prorata de leurs droits sur « le boni de liquidation » constaté lors du changement de régime fiscal. Ce boni correspond à l'actif net de la société au moment de la cessation, après déduction des apports réels remboursables en franchise d'impôt, et il est taxé en tant que revenus réputés distribués, même si, en réalité, les associés n'ont perçu aucun dividende.
Application des règles fiscales des sociétés de personnes
Taxation des bénéfices à l'impôt sur le revenu
L'option conduit à déterminer le résultat imposable selon les règles des bénéfices industriels et commerciaux (BIC), des bénéfices non commerciaux (BNC) ou des bénéfices agricoles (BA). Ainsi, ce résultat est taxé entre les mains des associés au prorata de leurs droits dans la société, soit à l'impôt sur le revenu si l'associé est une personne physique, soit à l'IS si l'associé est une personne morale soumise à cet impôt.
Le principal avantage de ce régime est de permettre aux associés de se répartir les déficits de la société au prorata de leurs droits dans la société. L'associé personne physique exerçant son activité dans la société pourra imputer sa quote-part de déficit sur son revenu global imposable à l'impôt sur le revenu, tandis que l'associé non professionnel, simple apporteur de capitaux, ne pourra imputer sa quote-part de déficit que sur ses revenus catégoriels de même nature. Dans les deux cas, ces déficits sont reportables pendant 6 ans.
Exonération des plus-values professionnelles
Grâce à l'option, la société et ses associés peuvent bénéficier de l'ensemble des régimes d'exonération ou de report des plus-values professionnelles auquel peuvent prétendre les sociétés de personnes (exonération des plus-values professionnelles en fonction du chiffre d'affaires de l'entreprise de l'article 151 septies par exemple).
Droits d'enregistrement exigibles en cas d'option
La situation de la société au regard des droits d'enregistrement varie selon que celle-ci a été soumise à l'IS ou non, préalablement à son option pour le régime des sociétés de personnes.
> En cas d'option pour le régime des sociétés de personnes dès la création, l'enregistrement de la société est gratuit. En revanche, à l'issue de l'option, la société repassera à l'impôt sur les sociétés. Ce changement entraînera l'exigibilité des droits de mutation à titre onéreux, calculés sur la valeur vénale que les immeubles, fonds de commerce et clientèle, droit au bail et promesse de bail, avaient au jour du changement, sauf si les associés s'engagent à conserver les titres pendant 3 ans.
> Et si la société de capitaux opte pour le régime des sociétés de personnes après avoir été imposée à l'IS, les apports purs et simples réalisés par les associés à compter de cette date sont soumis au droit fixe de 375 € (500 € si le capital est supérieur à 225 000 €).
Sortie du régime des sociétés de personnes
Les causes de sortie
> La taxation à l'impôt sur le revenu peut tout d'abord prendre fin à l'issue de l'option, c'est-à-dire à l'expiration du délai de 5 ans.
> La sortie du régime d'option peut ensuite être décidée par les associés en cours de route. Il suffit pour la société de renoncer à l'option en le notifiant au service des impôts des entreprises dans les 3 mois de l'ouverture de l'exercice à compter duquel la renonciation à l'option s'applique.
> Enfin, la sortie de l'option peut aussi être subie. Il en est ainsi lorsque la société ne répond plus à l'ensemble des conditions requises pour bénéficier du régime.
La sortie de l'option, qu'elle soit volontaire ou subie, est définitive. La société ne pourra plus, par la suite, opter pour le régime des sociétés de personnes.
> La société change donc de régime fiscal pour entrer dans le champ d'application de l'impôt sur les sociétés. Ici encore, ce changement de régime fiscal produit normalement les effets de la cessation d'entreprise. Mais la société peut bénéficier des mêmes atténuations d'imposition que celles prévues lors du passage de l'IS à l'IR sous réserve de respecter les conditions requises. Par ailleurs, les éventuels déficits auront été appréhendés par les associés et ne pourront donc pas être transférés à la société à la sortie de l'option.
> La société devra informer l'administration fiscale de son changement de régime fiscal dans les 60 jours et produire les déclarations fiscales correspondantes.