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Rubrique : fichesexpert

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Lorsque l'administration fiscale engage une procédure de contrôle fiscal à l’encontre du contribuable, les rappels d'impôt qui peuvent en découler sont souvent assortis de pénalités fiscales et presque systématiquement d’intérêts de retard calculés au taux de 0,4 % par mois.

Il existe toutefois des hypothèses dans lesquelles l’intérêt de retard ne sera pas mis à la charge du contribuable en plus des droits supplémentaires. Tel est notamment le cas si le contribuable, en amont de tout redressement, a rédigé une mention expresse. En effet, lorsqu’il craint que sa position soit remise en cause par l’administration fiscale, le contribuable peut indiquer, dans un acte ou une déclaration, les motifs de droit ou de fait qui le conduisent :
- à ne pas mentionner en totalité ou en partie certains éléments d’imposition ;
- à donner à certains éléments une qualification qui, si elle était fondée, entraînerait une taxation atténuée ;
- à faire état de déductions fiscales.
Si le traitement ou la qualification des éléments donnés par le contribuable sont ensuite contestés par l’administration fiscale (dans le cadre d’une procédure de redressement fiscal par exemple), le contribuable ne supportera pas d’intérêts de retard au titre des rappels d’impôt mis à sa charge.

Les cas d’application de la mention expresse

Si la mention expresse peut être jointe à toutes les déclarations ou actes et donc concerner toutes les impositions, elle ne peut pas jouer pour tous les rappels d’impôt.
En effet, elle ne s’applique qu’en cas de redressement résultant d’une insuffisance de déclaration, d’une inexactitude de déclaration (exemple : mention à tort du bénéfice d’une réduction d’impôt) ou bien encore d’une omission de déclaration (exemple : bien non déclaré sur la déclaration d’impôt sur la fortune).
En revanche, dans l’hypothèse où le contribuable n’a pas souscrit de déclaration et qu’il est redressé à ce titre par l’administration fiscale, les rappels d’impôt en découlant (taxation d’office) ne peuvent pas bénéficier de l’effet exonératoire d’intérêts de retard de la mention expresse.

L’administration exige par ailleurs que le contribuable soit de bonne foi pour être dispensé du paiement des intérêts de retard en raison d’une mention expresse.

Les modalités de la mention expresse

La mention expresse doit prendre la forme soit d’une indication expresse portée sur une déclaration ou sur un acte, soit d’une note annexée à ces documents.
La mention expresse doit par ailleurs être portée sur la déclaration de l’année concernée. L’exonération des intérêts de retard ne jouera pas si elle est jointe à une déclaration déposée au titre d’une année antérieure à celle du rappel. En conséquence, si le contribuable prend une position identique de façon récurrente, il devra joindre une mention expresse aux déclarations de chacune des années concernées.

Enfin, il convient de préciser que le législateur a récemment entériné une autre modalité de mention expresse, déjà admise par l’administration fiscale. Il s’agit de l’hypothèse où le contribuable, avant l'engagement d’un contrôle fiscal, et dans le cadre de l'établissement de sa déclaration fiscale, a interrogé l'administration fiscale :
- soit sur l'interprétation d'un texte fiscal nouveau (entré en vigueur l'année précédant celle de la déclaration) ;
- soit sur les incidences fiscales d'une règle comptable.

Ces demandes devant alors être formulées suite à des difficultés rencontrées sur lesquelles l'administration ne s'est pas encore prononcée.
Et l'administration fiscale n’ayant pas répondu à ces demandes, soit directement, soit par l'intermédiaire d'une instruction générale publiée, avant la date limite de dépôt de la déclaration concernée.
Dans cette situation, la mention expresse du contribuable peut prendre la forme d’une copie de la demande restée sans réponse jointe à la déclaration d’impôt.

Le contenu de la mention expresse

La mention expresse doit indiquer les motifs de droit ou de fait, c’est-à-dire les raisons de cette nature qui ont conduit le contribuable à retenir une position ou à demander le bénéfice d’un avantage fiscal. Dans ce cadre, la mention doit être claire et non équivoque. Elle doit notamment permettre à l’administration fiscale d’apprécier la légitimité de la position du contribuable.
À ce titre, des mentions lapidaires consistant par exemple en un simple renvoi à une disposition législative ou réglementaire (« article 238 Quindecies du Code général des impôts » par exemple), ou bien encore la mention d’éléments chiffrés qui ne serait pas assortie d’explications ne suffisent pas à caractériser une mention expresse exonératoire d’intérêts de retard.

Les conséquences de la mention expresse

La mention expresse jointe à la déclaration ou à l’acte générant l’imposition, dûment établie, permet au contribuable d’échapper au paiement des intérêts de retard, s’il fait l’objet ultérieurement d’un redressement au titre de cette imposition.
En revanche, les rappels de droits restent dus en tout état de cause.